已使用固定资产转让的税收筹划

　 背景资料   

    某公司进入设备、技术升级换代时期，须淘汰老设备。现有一设备账面原价10万元，已提取折旧2万元。公司设备部门找到一买家，对方认为该设备必须大修（技术改造）后才可以使用。双方就此展开谈判，有两种方案可供选择：   
    方案一：大修（技术改造）费用由买家承担，该费用预计在3万元左右，买家出价在10万元左右；卖家需要承担设备清理费0.3万元。   

    方案二：大修（技术改造）费用由卖家承担，买家出价在13万元左右；卖家需要承担设备清理费0.3万元。   

    公司设备部门经理向公司经理汇报，公司经理指示：采取方案一，争取较高的价格，目标价10.2万元。   

    已选方案损益计算 根据公司经理的指示，转让价格大于设备原值，根据财税[2002]29号、财税[1994]26号的规定应该交纳增值税。应缴纳的增值税及附加税为：102000/（1+4%）×4%×50%×（1+7%+3%+1%）=2177.31（元）（注：安徽省地方教育费附加1%）。公司转让设备的收益为：102000-（100000-20000）-2177.31-3000=16822.69（元）。   

    方案一的税收分析   

    根据现行税收政策规定，转让属于固定资产的旧货且转让价格不高于原值时，因为不需要缴纳增值税，则转让价格越高自然收益就越大，转让价格等于账面原值时产生最大的收益。本案例中，按照公司经理的指示选择方案一，如果目标价定为10万元，设备的转让收益为：100000-（100000-20000）=20000（元），显然优于公司经理确定的目标价所产生的损益。也就是说，转让价格高了并没有产生更多的收益。  

　　当然，这并不是说转让价格高了反而不好。假设设备账面原值X，账面净值Y，设备清理费为L，转让价格超出账面原值的比率为R（称之为加价比率）时产生的损益大于按照账面原值转让产生的收益，则有如下不等式成立：   

    X-Y-L≤X×（1+R）-Y-L-X×（1+R）/（1+4%）×4%×50%×（1+11%）   

    整理不等式，即可得R≥0.02181175。应用于本案例中的方案一：如果转让价格能确定在102181.18元以上，则价格越高越好；如果价格不能高于102181.18元，就宜按账面原值100000元转让。价格制定策略可以用下图表示：   

    方案二的可行性分析   

    一般而言，设备大修（技术改造）费用直接或分次记入公司损益，转让设备的毛利并没有提高，而转让价格会远高于账面原值，增值税计税依据得以提高（含税价13万元），方案二需要缴纳更多的增值税，所以此方案劣于方案一。如果设备大修（技术改造）被认定为设备改良，则大修（技术改造）费作为改良费则可以增加固定资产原值（这样做，也不完全与税法相背）。于是此案例中固定资产的原值将变更为13万元，按13万元转让就不需要缴纳增值税。也就是说，如果设备大修（技术改造）费用不是直接或分次记入公司损益，而是做固定资产入账价值处理，方案二也就演变成方案一，转让价格制定策略与方案一一致。  

　　但是，方案二与方案一相比，依然存在缺陷。从上述的价格制定策略可以看出，加价比率对两种方案的影响相同；但两种方案下固定资产的原值最终是不相同的，相同的加价绝对幅度对两方案有不同的影响。比如，本案例中加价2800元转让，在方案一下是可以接受的（优于按100000元转让），而在方案二下是不能接受的（劣于按130000元转让）。实务中通常讨论的都是加价的绝对幅度而不是相对幅度。   

    方案二的启示   

    方案二告诉我们，影响已使用固定资产转让损益的一个重要因素就是固定资产账面原价。在转让价格一定的前提下，如果能提高固定资产账面原价，可以使得本应缴纳增值税的销售行为享受免税优惠。在上述案例中，如果采用方案二，当转让价格为132800元时，会计核算中若能将大修（技术改造）费做固定资产入账价值处理，固定资产账面原价变更为130000元，转让该设备依然需要缴纳增值税；日常业务处理中，如果能将清理费合并在大修（技术改造）费中处理，固定资产的账面原价就可以变更为133000元，就可以享受免税优惠不缴纳增值税了。能将修理费用及其他相关费用做增加固定资产账面原价处理，在转让价格一定的前提下，采用方案二转让已使用的固定资产将必然优于按方案一转让。