宏观视野下的税收筹划

      随着社会主义市场经济体制的建立和我国加人WTO，企业作为市场主体的地位进一步得到巩固，企业在生产经营活动中会倍加关心自身利益的得失，将税后利润最大化视为经营目标。因而无论税收多寡，都会被视为一种既得利益的损失。而企业受到法律约束，只有在不违背税法的前提下，通过调整经营理财活动，实现税负极小化才是有效的。在微观领域产生的税收筹划适应了这种需要，而且随着我国市场化的进一步完善，税收筹划与宏观经济之间的恩怨纠葛和相互影响也不容忽略和低估。
　　1.税收筹划的宏观定位税收筹划是指经济实体（纳税义务人）在税收法规许可的范围内，通过对经营和财务活动的合理筹划和安排，达到减轻税收负担目的的行为。税收筹划具有两个特点：①税收筹划是在合法的条件下进行的，是在对政府制定的税法进行精细比较后进行的纳税优化选择，或者是在纳税义务没有现实发生以前就采取了一定的措施和手段，减轻或免除了纳税义务，使纳税义务并没有现实的发生。②它符合政府的政策导向，从宏观经济调节来看，税收是调节企业市场行为的一种有效的经济杠杆，政府可以有意识地通过税收优惠政策，引导投资和消费行为的价值取向，使之符合政策导向。

　　对纳税人而言，税收筹划在追求经济利益方面，是为维护、增加和扩大纳税者的既得利益，减少纳税数额，增加纳税者税后利润服务的。但要使企业主观的节税动机转化为现实的节税行为，使节税成为现实，还必须具备一定的客观条件，其中关键是税法。税制的完善程度及税收政策导向的合理有效性。税收法制体现着政府推动整个社会经济运行的导向，而在公平税负和税收中性的一般原则下，也渗透着税收优惠政策。税收优惠政策无疑为税收筹划提供了一定的客观条件。如果从单纯的静态意义上讲，税收筹划的确有可能影响短期财政收人。然而，税收筹划及其后果与税收法理的内在要求相一致，它不影响或削弱税收的法律地位。也不影响或削弱税收各种职能及功能，这种节税筹划行为完全是基于政府对社会经济结构、规模能动地、有意识地进行优化调整，这也正说明了税收筹划行为的实质是对税法立意宗旨的有效贯彻。

　　2.税收筹划的宏观环境及微观博奕税收的存在对企业来讲有着直接或间接的约束。一方面征税会直接给企业带来利润的减少、税负增加；另一方面征税会使企业现金流出，使企业现金流量匾乏，影响企业偿债能力。纳税导致其既得利益的损失，这是一种客观存在。因为纳税企业必然要考虑这样一些问题：既然纳税缘于对社会共同利益的维护与保障，税收是调节市场经济协调运行的重要经济杠杆，政府利用税收杠杆，能够在多大程度上给企业带来各种直接的或间接的利益增值？如果这种积极作用的确能使纳税企业在预期内受益，并的确有助于提高效益，捐税贡献大的企业会因此而强化市场竞争能力，推动后进企业在强化纳税意识，淡化对纳税义务的抵触情绪。否则，企业以各种形式和手段对抗政府赋税的意识和行为就不可避免。同时，我们还看到，纳税会使企业承担着投资扭曲风险，经营损益风险和纳税支持风险。在这种环境下企业会对宏观环境及其自身的行为取向进行博弈分析，寻求税收筹划的帮助，可以说这也是企业在复杂环境下的自然选择。

　　3.税收政策与税收筹划税收筹划的过程实际上就是税收政策的选择过程。税收政策是国家制定的指导税收分配活动和处理各种税收分配关系的基本方针和基本准则。税收法律、法规是税收政策的法律形式和集中体现。国家的税收政策在不同的时期和不同的税收法律制度中有不同的表现形式与内容。如我国50年代的对私改造时期，最重要的税收政策是“公私区别对待，繁简不同，工轻于商，各种经济成分之间负担大体平衡”；在农村和农业税收方面，长期以来国家实行低税、轻税政策；现阶段实行社会主义市场经济，特别强调公平税负、鼓励竞争的税收政策，等等。

　　不论税收政策的具体内容如何，但就其经济影响方面的功能而言，大体上可归纳为四种主要类型：

　　一是激励性税收政策。这种税收政策体现了国家的一种政策引导和税收激励。如增值税、消费税的出口退税政策；营业税、企业所得税、有关高新技术企业和技术贸易的税收优惠政策：外商投资企业所得税的“两免三减半”政策和再投资退税政策；个人所得税中的个人国债利息所得和国家奖励所得免税政策，等等。

　　二是限制性税收政策。这种税收政策是国家基于产业调整。供求关系和实现社会政策目标等方面的需要而作出的税收限制。如消费税中的卷烟、粮食白酒等实行高税率，营业税中对娱乐业实行最高税率，企业所得税规定在计算应纳税所得额时，广告费、赞助费、罚款、罚金、滞纳金等不得在税前扣除或者限定标准在税前扣除，个人所得税中对一次收入畸高的劳务报酬所得实行加成征税，关税中对需要限制进口的货物实行高税率等等，都是限制性税收政策的体现。

　　三是照顾性税收政策。这种税收政策体现了国家对某些纳税人的一些临时性或特殊性困难给予的照顾。如新办企业和民政福利企业定期减免企业所得税，残疾人提供的劳务免征营业税，残疾、孤老人员、烈属的个人所得免征个人所得税，企业因遭受严重自然灾害造成财产重大损失的可申请减税或免税，等等。

　　四是维权性税收政策。这种税收政策的目的首先是为了贯彻对等原则和维护国家的经济权益，同时也体现了税收的激励或限制政策。维权性税收政策主要存在于关税和涉外所得税与财产税中。如我国企业和公民赴境外投资或经营，对方国家对其征税，则对方国家的企业和个人来我国投资或经营，我国也应对其征税：如对方国家与我国签有避免双重征税协定，投资者回去后汇总纳税时可以抵免在我国已缴纳的税款，则我国企业汇总纳税时对来源于对方国家的所得已在对方国家缴纳的税款也允许抵免，等等。

　　针对上述四种类型的税收政策，开展税收筹划要主动响应激励性税收政策，尽量回避限制性税收政策，实施跨国投资前应事先对不同国家的税收政策进行认真的比较研究。由于税收政策经常处于调整变化之中，开展税收筹划还必须掌握税收政策的精神实质和发展变化动态。

　　4.税收筹划与宏观调控税收筹划与宏观调控是一种依存关系，国家税制处于主控地位，是一种自上而下的控制信息输人，经过纳税人这个处理器，产生两个输出信息参数：一是纳税人交给国家的税款；二是纳税人投入国民经济运行的生产要素。由于税法的约束力，输人的税法信息能够控制税收结构、税额等数据输出。获取税款只是税收杠杆调节系统的辅助目标，促进经济增长是其主要目标。因此，必须设法控制生产要素的输出，这种控制要经过纳税人这一中间环节，其关键在于纳税人的生产积极性。系统中输出参数对输入参数的依存关系，取决于纳税人这个中间处理器的运行方式，而纳税人的处理原则之一就是努力减轻税负，实现税后利润的最大化，即进行税收筹划。在税法规范的前提下，纳税人往往面对一个以上的纳税方案，不同的纳税方案，税负的轻重程度往往不同。而税负的轻重，对于投资决策、经营方案的确定都起着决定性的影响。因此，纳税人通过税收筹划，选择不同的纳税方案，是实现国家税收调控职能的必要环节。

　　税收作为一种宏观经济调控手段，能否实现最终政策目标要受诸多因素的共同制约，包括政策制定的科学性、传导机制的健全性、调控对象的反应性等。税收筹划是纳税人对国家税法作出的合理的、良性的反应，它能体现国家政府对某些行业或地区的鼓励政策，可以达到涵养税源、调节产业结构的目的，有助于社会经济资源的合理优化配置。这种通过纳税人自身的行为选择来达到的优化资源配置的效果，是市场经济条件下政府引导资源配置的主要方式，是国家宏观经济调控职能的重要体现，对于宏观经济的稳定和产业结构的供求平衡有着非常重要的作用。

　　5.税收筹划与公平效率制衡企业的税收筹划活动能正确反映和体现政府的公平、效率政策倾向，且是实现财政政策目标的手段之一。政府通过税收立法，调节某一行业或地区的纳税人在税收筹划过程中所能得到的利益，为纳税人提供灵活的纳税空间，即有选择的调节纳税人的“节税”能力，使纳税人在税收固定性的基础上有一定的“节税”弹性。这种“节税”弹性是依靠纳税人的主观能动性和税收筹划能力才能转化为现实收益的。

　　“节税”能力的大小在不同的纳税人之间的分布，体现出政府对公平、效率政策的选择，具体表现在两个层次：第一个层次是税收范围内的公平、效率、选择，若各项税收条款对所有纳税人具有普遍约束力，没有针对某些行业或地区的特定条款，纳税人具备相同的税收选择余地、相同的节税能力弹性，则是趋向公平的政策选择，反之为效率选择。第二个层次是整个国民经济运行过程中的公平、效率选择。市场对资源配置发挥主导作用，效率优先是不争的事实，高速增长与收入分配不公、地区差异过大、行业间发展不均衡同时并存。企业可支配的资源数量不同，决定其市场地位不同，从而决定着抵御风险能力、盈利能力和核心竞争力。税收发挥调节职能，通过各税种合理搭配，赋予在市场中处于不利地位的小规模投资人、欠发展地区和低盈利行业较大的节税弹性，使这部分优惠能弥补由于市场不公平带给他们的损失。这就表现为税法通过调节企业税收筹划利益而对公平政策的选择；反之，进一步刺激优势部门和地区的发展，为效率政策选择。税收筹划有助于调节经济，引导企业发展。企业税收筹划活动，从某一角度看，也是企业对国家税法和政府税收政策的反馈行为。如果政府的税收政策导向正确，税收筹划行为将会对社会经济产生良性的、积极的正面作用。可以说，正是由于税收对企业具有激励功能，才使得税收的杠杆作用得以发挥。在市场经济条件下，追求经济利益是企业经营的根本准则，企业通过精打细算，在税法允许的范围内降低自身的税收费用，从而增大自身的经营净收益和经济实力。由于企业具有强烈的节税愿望，国家才可能利用税收杠杆来调整纳税人的行为，从而实现税收的宏观经济管理职能。