财务报告的演进阶段及其差异因素

财务报告的使用者，现在来看，包括所有者(包含潜在的投资者)、债权人、政府机关(税务、法律、政府监管机构等)、中介结构(咨询公司)、员工及管理层等等。这种使用者从财务报告的演进来看，并不是一成不变的，从历史过程来看，经历了内部到外部，国内到国际的两个大的阶段。

（１）内部阶段

本阶段下，企业实体或经济实体的资金来源主要是个体资本。当前各种个体户也属于这种类型。他们核算经济业务，发布财务报告的目的是，让个体资本所有者了解把握经济实体的财务状况和经营成果，不需要对其他人发布这些信息。

（２）外部阶段

本阶段之下，由于个人资本无法满足经济实体的资金需求和经济实体扩展的需要，需要更多，更广的资金来源。于是，来自于银行、政府、或潜在股东的资金就出现了。这些资本供应者的出现，导致，经济实体的财务报告，逐渐有内部转为外部阶段。

并且，不同的外部资本所有者面对各种经济实体的财务报告，都要做出适当的决策——债权人要判断其是否有足够的偿债能力，信用是否好，是否会破产;潜在股东要判断，那个经济实体创造价值的实力更强。外部使用者在做出判断的时候，除了判断该经济实体发布的信息本身是否真实客观之外，还面临一个问题是，如何与其他经济实体进行比较。这个比较，显然面临很多差异，同一个国家范围内的经济实体的发布的财务报告可比性也是相对的，涉及很多因素，其中最重要的因素包括：

财务制度规范性——不同经济实体使用的会计政策或制度是否同一直接决定财务核算的结果是否可比。例如，中国上市公司和非上市公司适用的会计准则就是不一样的。这可能考虑不同经济实体的实际情况和差异性，但是也为外部的这些相关者带来了挑战。

财务制度灵活性——同类型的经济实体面临同一套会计准则的时候，也面临一些影响可比性的因素。这主要是会计政策本身给予的人为决策或选择会计核算细节规则的空间大小决定的。同一个经济业务或会计事项处理的方法越多，这种选择性和可比性差异就越大。例如，资产计价方法、资产折旧摊销方法等等。另外，特殊业务如果允许适当的主观判断时，能带来更大的可比性差异——不同主体的管理层或会计人员的主观判断会由于各种内外部因素而产生较大的差异。

经济实体差异性——不同的经济实体结构，尤其是法人结构及其资本结构，决定的交易关系，会导致其会计报告的差异性很大。合并的和非合并的，抵消的或非抵消的，都会涉及很多方面的差异。

（３）国际阶段

国内资金来源不能满足需求或国内市场、资源等部门满足需求，在条件许可的情况下，经济实体的资金等资源来源跨出国界，则财务报告的使用者也就跨出国界了。而这些跨国使用者也将面临由于国家与国家之间的差异而产生的可比性的差异。

资金来源：在跨国范围内的资金来源更加宽泛，对应的资金所有者对经济实体的信息需求也是不相同的。

法律环境：案例法和法典法框架下，会计制度、准则和政策的制定和规范，也有非常大的差异。如案例发下，会计法规可能是专门的非政府机构主导的，而法典法下，会计法规是政府结构主导的。

税务环境：不同国家对会计核算和税务核算的要求是不一样的，有的两者合一，有的相对独立。但是整体趋势是，相对独立的。

文化环境：不确定性大小及其导致风险的风险偏好、个人主义取向、保密等因素。

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