从博达案谈从银行存款入手侦查重大舞弊(上)

　　一、博达63亿现金不翼而飞，四大6位会计师遭停签两年或半年处分 

　　2004年6月15日以砷化镓为主业的台湾上市公司博达发布消息，证实该公司已于十四日向法院声请重整，经过四个月的调查，博达公司掏空案，检方侦查终结，博达帐面上63亿（新台币）资金不翼而飞，幕后黑手一一被揪出来。

　　博达资产负债表上「现金与约当现金」的数字，过去一年增加了25亿元,2004年第一季度末余额高达63亿元约当现金。因为帐上现金数字明显高过「一年到期的长期借款」。所以投资人放胆在市场上买进博达的可转换公司债，放款银行也没有急着抽回长短期贷款47亿元。董事长叶素菲在博达声请重整后却说这些钱是衍生性金融商品，无法用来偿还即将到期的可转换公司债借款三十余亿元。

　　63亿元约当现金，为何无法动用？安侯建业会计师事务所（台湾毕马威）表示，安侯建业负责博达公司财务报表查核，是到2003年第三季，在03年半年报查核时，博达公司存放于菲律宾首都银行约29亿元现金，经向银行函证，银行回复均表达这笔资金的所有权没有问题，也没有被限制用途。至于04年第一季的63亿元现金为何不见？安侯建业会计师事务所表示，博达公司2004年第一季财报并非由安侯建业查核（改由勤业众信（台湾德勤）审计）安侯建业不便表达意见。

　　此外，针对博达公司将巨额的资金存放在国外的银行，安侯建业在查核时，难道没有发现其中有可疑吗？安侯建业会计师事务所指出，博达公司于菲律宾首都银行帐户，是在2002年9月开户的，在2003年6月，帐户的资金就将近29亿元，这部分博达公司对会计师的讲法，是该公司在境外银行的资金，主要是用来购买原料以及机器设备，而会计师只能查核客户在境外是否确实有这么多钱，而无法查核客户将资金放在国外的意图。

　　事后查明，博达涉嫌在香港、美国虚设时间以上的人头公司，以假销货的方式，膨胀应收帐款高达１４１亿元，再经由上下游厂商配合，虚增应付帐款，掏空博达，博达透过国外人头客户虚灌营收，势必产生巨额应收帐款，容易启人疑窦。为了掩盖事实，博达董事长透过海外人头公司向国外银行借款买下这些应收帐款或所衍生的应收帐款连动证券（CLN）。经由这些交易博达巧妙地将应收帐款，转变成帐上的现金。然而博达所得到的资金必须存于这些国外银行，并且限制用途（博达不能动用这笔资金）。此举等同要求这些存款要作为海外人头公司借款的抵押，并且当海外人头公司无法还款或者博达发生财务危机时，这些帐上存款将和人头公司的借款自动抵销。

　　因审计失职，台湾金管会在04年7月处罚勤业众信和安侯建业四位签证的会计师,分别遭停签两年处分；04年12月又处罚了安侯建业两位会计师，分别遭停签半年处分

　　二、从银行存款审计入手侦查重大舞弊

　　银行存款，很多CPA认为是非重点审计科目，往往交给实习生或审计助理完成；当前国内对银行存款审计典型的四步曲是：第一步，编制了银行存款明细表，三核对；第二步，核对银行对账单与明细账、银行存款余额调节表；第三步，询证所有的银行存款账户；第四步，抽查重要、异常凭证及截止性测试。好象很简单，但一些“小儿科”问题，很多CPA不一定见得会解决，如银行存款询证函询证余额是填对账单还是明细账的？存款询证时是否要求银行注明定期存单、保证金及其他受限制银行存款余额？询证函是寄给银行哪个部门还是具体经办人？银行存款审计技巧是CPA基本功，相当CPA对银行存款审计不真正了解，不懂得从该科目入手发现公司重大舞弊。最近，中国银河证券有限公司刘琼及华北电力大学工商管理学院童丽丽发表了一篇很有见地的银行存款审计文章：《关注银行存款审计中的几个问题》，本文综合山东正源和信会计师事务所赵艳美、辽宁石油化工大学王金易《银行存款审计应关注的几个问题》见解，系统介绍一下银行存款审计注意事项，供CPA批判。

　　控制函证 

　　银行存款函证，是银行存款审计的传统方法，也是证明银行存款存在性及所有权的主要手段。为了提高银行存款审计的质量，控制审计风险，在执行银行存款审计业务时，函证程序应该注意以下方面：

　　1.审计人员必须取得被审计单位银行对账单，并根据对账单审计基准日的存款余额，填写银行询证函。（注意，是对账单余额）

　　2.对于本会计期间新开户和销户的银行账户，要取得有关资料，一并函证，特别是要函证销户账户的原开户行，以确认是否存在未入账贷款。

　　3.银行询证函应该由审计人员直接发出并接收。（注意，不能经过客户之手）

　　4.对于银行账户较多的企业，要了解账户较多的原因，防止其他可能的审计风险。

　　这是天职孜信会计师事务所一则审计失败案例，北大科技（600878）为一家上市公司，经营困难，本所第一次接受审计。以前年度会计师均出具了标准无保留意见审计报告，2001年年报，我们顶住压力，出具了保留意见审计报告。公司注册资本28443万元，业务范围包括高科纺织等。至2001年12月31日，公司资产88888万元，负债34356万元，净资产55432万元。

　　该所四名从业人员对该公司进行了审计，其中一人担任银行存款审计，时间为2002年3月20日至4月5日，审计收费30万元。我所审计后，出具了对公司固定资产发表保留意见的审计报告。审计报告出具不久，公司被证监会查处，发现公司于2000年有一笔大额（2500万元）借款未入账，并将此情况通报本所。

　　经查审计工作底稿，我们发现银行审计方面存在未严格执行审计程序的问题。至会计报表日，公司银行存款余额5716万元，共有19个银行账户，其中7个账户余额为0.对0余额账户的审计，审计人员未进行函证，但获取的银行对账单上大都有注销账户的记录；对有余额的11个账户，审计人员对其中10个账户进行了函证，另一账户余额为16.56元，仅获取了对账单，未函证；后来发现的未入账的负债正与该未函证的账户相关。

　　就银行存款的审计，我们必须进一步明确，对所有余额（含零余额）均应进行函证，函证的目的包括确认余额和发现未入账负债，因此，余额的大小不能作为确定是否函证的依据。

　　核对流水

　　传统的银行存款审计，只关注银行存款的期末余额，对银行存款流水不够重视。在实际中，特别是一些资金流量大的企业，可能存在一定的风险。为了控制资金挪用等风险，需要核对资金流水，寻找没有入账的资金收付。要注意以下几个方面：

　　1.取得本期全部银行对账单，根据审计重要性水平，结合专业判断，确定需要核对的金额下限。

　　2.将限额以上的资金流水和银行存款日记账进行核对。没有入账的资金收付，如果没有形成未达账项，肯定借贷双方都有发生，所以，为了减少核对工作量，可以只核对日记账贷方发生数。

　　3.如果发现没有入账的资金收付，要认真查找原因，可能的原因主要包括被审计单位出借银行账户、收入不入账、挪用资金等。

　　（1）出借银行账户的情况多见于小企业和特殊行业的企业，如建筑业等。这种情况一般是在对账单上先有一笔资金收入，在相近日期又有一笔资金支出，金额相等，常以整数出现。对于这种情况，要进一步追查资金的来源和去向，必要时，可以进行函证。要核对有关的销售合同，查明是属于出借账户，还是收入没有入账。

　　（2）收入不入账的情况多见于有避税需求的企业。这种情况一般是在对账单上先出现一笔资金收入，然后一次或分次转出。对于这种情况，审计的策略与前一种基本相同。某单位在两年时间中，银行存款有42笔营业收入XXX万元未填制收款凭证和登记银行日记账，其中XXX万元以银行转账截留、转移至"小金库"，其中XX万元被财务负责人挪用，私自短期借出