企业集团内部审计模式的构建及评价

　　【摘要】企业组织结构是影响企业集团构建内部审计模式的主要因素之一。企业集团采取的组织结构模式不同，其构建的内部审计模式也应该不同。不同组织结构模式下的内部审计模式有着各自的优势和劣势。企业集团应该结合自身的组织结构模式来合理选择适合的内部审计模式。 
　　 
　　企业集团是一种特殊形式的企业组织，其内部审计模式的构建受到组织结构模式的影响。按照集权与分权的关系来划分，企业集团的组织结构主要有U型结构、H型结构、M型结构三种模式。 
　　 
　　一、U型结构下企业集团内部审计模式的构建及评价 
　　 
　　U型结构也称“一元结构”，其主要特点是高度集权，多运用于规模较小、产品较集中的企业集团。该模式最突出的特征就是不设中间管理层，母公司直接控制其下属子公司的日常经营活动，子公司的自主权较小。 
　　 
　　（一）U型结构下企业集团内部审计模式——总部集权模式的构建 

　　在U型结构下，由于母公司对其下属子公司日常经营活动进行集中统一的管理，因此，可以把企业集团的内部审计权限集中在母公司，建议设立总经理领导为主的集权式内部审计模式。在母公司设立较大的内部审计机构，负责对子公司的财务状况、经营成果的审计监督，对总经理的经济责任审计则交由董事会委托的社会审计完成。母公司的内部审计人员直接向总部领导层报告工作。对于非核心企业，由于此类子公司与企业集团之间的关系是由彼此之间达成的契约或协议来决定的，因而联系比较松散，审计的范围比较窄，内容也比较单一。根据经济性原则，可不设实质性的内审机构，当需要内部审计介入时，可以由集团内审部直接进行审计；对于核心及集团的骨干企业，由于此类子公司是企业集团的主体部分，在集团处于重要的地位，是企业集团内部审计的重点，其内审业务需求也较多，因此可以采取由总公司在子公司内部直接派驻内部审计常驻机构来开展日常内部审计业务。 

　　该模式下企业集团的审计信息传递应是：内部审计派出机构将各子公司的审计信息传递给母公司的内部审计部门，内部审计部门再将这些信息汇总整理后向总经理汇报，由母公司总经理对下属子公司经理的绩效进行评价；而关于集团财务审计、管理审计的信息则向董事会报告，董事会对母公司经理层的绩效审计信息通过委托的外部审计获得，最后由董事会将集团的审计信息传递给股东等利益相关者。 

　　（二）U型结构下企业集团内部审计模式——总部集权模式的评价 

　　1.优势 

　　（1）由于采用U型结构的集团大部分属于业务比较单一的中小型集团公司或者处于组建初期的集团公司，将内部审计制度设置于总经理的领导之下，可以使内部审计接近管理层，有利于为企业集团经营决策服务，在企业集团初创期能扩大企业集团的整体规模，为提高企业集团经营管理水平和经济效益服务。 

　　（2）解决了由于采用总经理领导制而导致的股东对总经理的经济责任难以进行独立监督与评价的问题，即对总经理的经济责任考核部分交由董事会委托的社会审计完成。这样避免了总经理与内审人员因为各种契约的需要而“结盟”的现象。 

　　（3）由于U型组织结构的集团公司规模较小或处于组建初期，资金不足是普遍存在的现象，设置一个审计委员会的成本包括了审计费、审计人员的工资及福利费、审计机构的运行成本等费用，成本较高，因此在U型结构下不适合设置审计委员会模式，总部集权型的内部审计机构比较精简，审计成本小，符合成本性原则，较好地适应了U型组织结构的要求。 

　　2.劣势 

　　（1）实现审计目标的不确定性。直接控制子公司经营决策的总经理整日忙于协调、评估和决策等日常繁杂的行政工作，把主要精力放在了生产和经营方面，很容易忽视资产安全，这使得内部审计部门的劳动成果不一定能运用到企业的经营决策中，从而无法实现审计目标。 

　　（2）内部审计工作难以开展。集团子公司的管理当局怀疑总部派出的内审人员，把他们看成“密探”或监工，不配合内审人员的工作，认为他们不是真正为子公司服务的。这就需要内审人员有良好的沟通能力，另外在组织审计时，要加强审计工作的计划性，深入基层，了解子公司的实际情况再开展工作。 

　　（3）对审计人员素质要求较高。由于在母公司设立的内部审计机构负责了整个集团的审计工作，项目多，任务重，要在熟悉集团各部分运作的基础上发现问题，提出具有专业水准的管理建议和有价值的解决方案，这对内审人员的素质提出了较高的要求。因此，过硬的业务能力，良好的沟通与协调能力，严谨的工作作风，高度的责任感等等都是内审人员能顺利完成审计任务的重要保证。 
　　 
　　二、H型结构下企业集团内部审计模式的构建及评价 
　　 
　　H型组织结构也称为“控股结构”，是随着多元化经营的控股公司出现而产生的一种分权型的组织结构。在这种模式下，母公司与子公司的联系是松散的，母公司除了对重大事项的决策权和审批权继续保留外，其余权力如日常财务决策权和经营管理权均下放给子公司，母公司更侧重对子公司受托责任完成情况的考核与评价。该模式比较适用于子公司较多或者业务组合不相关且多元化的集团公司。 
　　 
　　（一）H型结构下企业集团内部审计模式——分权模式的构建 

　　在设置H型组织结构下企业集团的内部审计机构时，考虑到H型组织最大的特点是整个集团多元化，不同的子公司分布于不同的行业，公司业务组合通常是不相关的，母公司对子公司的控制和监督都比较间接，故建议在母公司设立直接对董事会负责的内部审计委员会，其主要职责是：为集团董事会做出的有关决策服务，制定企业集团内部审计的整体规划和政策，指导基层法人企业内部监督体系的设立与运作，协调集团内部审计与外部审计的关系，建立内部审计质量控制体系，提高内部审计的工作质量。在子公司设立由基层企业总经理领导的审计部门，审计部门在行政上接受子公司经理领导，在工作上接受审计委员会的指导，实行分级管理型的内部审计制度。审计委员会对下属各子公司内部审计机构进行协调，子公司审计部门独立行使审计职权。 

　　该模式下企业集团的审计信息传递应是：各子公司的内审部门将子公司的财务审计、管理审计信息向总经理汇报，总经理根据审计信息对公司的经营管理活动进行调整，而与集团有关联的信息则向审计委员会汇报，审计委员会将有关集团的财务审计、管理审计信息以及子公司经理层的绩效审计信息向董事会传递，最后由董事会将集团的审计信息传递给股东等利益相关者。 
　　 
　　（二）H型结构下企业集团内部审计模式——分权模式的评价 

　　1.优势 

　　（1）由于母子公司是松散结构，集团内部管理具有极度的分权特征，在子公司设立由总经理领导的审计部门，有利于发挥内部审计机构的职能，为子公司实现专门化，规模化献计献策。另外，各子公司的内审人员由于熟悉各自企业的情况，能使审计信息及时反映从而使审计工作有较强的针对性，也便于审计机构及时审出、报告并处理有关问题，成为管理当局的得力助手。 

　　（2）子公司不受母公司的直接控制，各个子公司都拥有各自的日常财务决策和经营管理权，由于子公司之间的协调性较差，在进行投资决策时较难从整个集团的利益出发，因此在总部设立审计委员会来协调内部审计体系，通过对董事会提出相关决策建议来影响集团的投资决策，从而达到集团利益最大化的目的。 

　　2.劣势 

　　（1）由于内审人员的编制是属于各法人企业，是为各法人企业服务的，因此，内审人员又可能卷入到法人企业的局部利益中，难以保证审计的独立性与客观性，容易以小集体的利益取代整个集团的利益。 

　　（2）由于过度分权，集团本部的战略计划、方针不一定能在各子公司中贯彻。如果把握不好集权与分权的尺度，容易造成审计工作的混乱。 
　　 
　　三、M型结构下企业集团内部审计模式的构建及评价 
　　 
　　M型结构介于高度集权的U型与高度分权的H型之间，是适度集权与适度分权相结合的组织结构。一般采用这种结构的都是规模巨大的集团公司。集团公司下设事业部或者子公司，它们有在集团公司总体战略框架下运行的利润中心，但这些利润中心不拥有独立法人地位，各事业部或子公司通常下设职能部门来协调和管理分部的生产经营活动，这样整个企业集团就形成三个层次，集团公司（总部）是整个集团的最高决策层，是集团的投资中心；事业部是集团的中间管理层，是一级利润中心；各事业部下属企业则是集团的次级利润中心和成本中心，实行常规管理。 
　　 
　　（一）M型结构下企业集团内部审计模式——分层管理模式的构建 

　　母公司的内部审计机构主要由审计委员会和总审计部构成。审计委员会设在董事会下，统一管理整个集团的审计活动，在内部审计体系处于核心地位，是集团审计工作的最高领导机构。总审计部在行政上归属集团总经理领导，在业务上接受集团审计委员会指导。对于处于集团中间管理层的事业部，通过事业部经理，由母公司授权，全面负责本部及其下属子公司的管理，其审计部的日常审计活动向本部总经理报告，重大事项可以通过总经理向审计委员会报告，审计部的主要功能是执行集团公司的日常内部审计事项，业务上领导和评价下属公司的内部审计工作。在子公司，总经理领导审计部开展日常的审计工作，重大事项由总经理向上级审计部门汇报。 

　　该模式下企业集团的审计信息传递应是：各事业部下属子公司的内审部将子公司的财务审计、管理审计信息向基层企业总经理汇报，总经理根据审计信息对子公司的经营管理活动进行调整；子公司把与其他关联企业的财务审计、管理审计信息向事业部审计部门汇报，由事业部向总审计部门上传，此外，事业部经理还要对下属子公司经理的绩效审计信息进行分析、评价；然后根据财务审计、管理审计信息对事业部的经营管理活动进行调整；而母公司总经理则对事业部经理的绩效审计信息进行分析、评价，有关整个集团的财务审计、管理审计信息则由审计委员会向董事会传递；最后由董事会将集团的审计信息传递给股东等利益相关者。 
　　 
　　（二）M型结构下企业集团内部审计模式——分层管理模式的评价 

　　1.优势 

　　（1）由于集团本部拥有重大战略决策权以及对子公司的投资权，是真正意义的利润中心，因而在母公司董事会下设立审计委员会，能更好地发挥内部审计机构的职能。在集团设立总审计部，其日常工作在总经理的领导下进行，总经理定期向审计委员会报告工作，使内部审计机构直接与管理层联系，满足内部审计为经营管理服务的需要，使审计建议能被更充分的考虑。 

　　（2）在事业部下设立审计部门，既能满足企业集团对经营活动进行监督和控制的需要，又能使内部审计的独立性和权威性得以充分的体现，有利于加强控制与协调，由于事业部的决策在总部的总体规划框架下做出，因此集团内部的管理成本大大下降。 

　　（3）分层管理型的内审模式是企业综合考虑过度集权和过度分权的弊端的基础上发展而来的，采用这种带混合性质的形式能很好地适应M型组织结构，有利于整个集团内部审计体系广泛地开展审计检查，评价和传达审计结果，并传播各事业部的有益经验，同时监督各部门行使职能，内审人员也可以吸收实地经验，进行审计技术研究。 

　　2.劣势 

　　（1）由于各法人企业的审计人员头戴两个组织的“帽子”，执行控制与服务的双重职能，可能会导致双重效忠，难以协调的现象。 

　　（2）各个组织层都设置内部审计部门，内部审计体系机构庞大，运行成本较高，而且容易产生人员沉冗，人浮于事的现象。 

　　　　　　　　　　　　　　　　　作者:杨海燕 来源:《会计之友》 2007年第30期