我国注册会计师审计风险的形成与控制

摘　要:20世纪60年代中期以来,随着社会经济环境的变化发展以及社会各界对审计意见依赖性的增强,审计风险有越演越烈的趋势,给审计报告的使用者带来巨大的损失,从而严重影响到社会经济秩序。因此,如何正确认识审计风险,有效控制审计风险,成为了审计理论界与实务界的重要课题。文章通过对我国审计风险的形成进行分析,探索控制风险的途径与方法。
　　关键词:审计风险;风险控制;审计报告

　　一、我国注册会计师审计风险的形成

　　(一)注册会计师审计质量不高带来的风险

　　我国注册会计师行业的执业质量总体上仍然较低。注册会计师行业的审计质量问题虽然在近几年一直受到普遍关注,但还未从根本上予以解决。在我国,独立审计准则的制定和颁布还处于起步阶段,尚不能全面指导注册会计师的业务操作。所以注册会计师在执行审计业务时发生重大错报和漏报的可能性大大增加;我国尚未建立完善的注册会计师职业道德体系,注册会计师容易因个人私欲而丧失独立性;注册会计师的专业技能和知识水平尚不能适应法定审计的要求等。所有这些都会使注册会计师的服务质量水平降低,产生审计风险。

　　(二)会计师事务所组织制度带来的风险

　　审计执业界普遍认为合伙形式的会计师事务所制度有许多优点。美国会计学家Ｒ Ｌ 瓦茨和Ｊ Ｌ 齐默尔曼认为,合伙形式会计师事务所有两大优点:一是“无限责任的合伙形式为注册会计师的独立性提供了更大的约束力”;二是“合伙人之间的相互监督。因为每个合伙人都要对其他合伙人的业务活动负责,每个合伙人都有相互监督的内在动机。这种相互监督增强了职业能力,降低了某一个审计师屈服于企业经理压力的概率。”合伙制的机制之所以优秀,就是因为它将“风险”置于审计执业的先导位置。在合伙制的组织构架中,合伙契约将合伙人利益捆在一起,合伙人既要明确团体责任,更要关注个人责任,容易实现个人行为的自律。然而,有限责任事务所却无法达到这种效果。

　　我国1999年底实现会计师(审计)事务所脱钩改制后,大约92%的事务所选择有限责任事务所形式,这固然有助于实现政府提倡事务所“大型化”、“规模化”的发展策略,但却对有效约束注册会计师执业行为不利。尽管国外的会计师事务所因为诉讼成本的问题而纷纷转型,但其经历了数百年的风险磨练,“转型”并不一定换掉长期培养的思维方式。而相比较而言,中国注册会计师缺乏无限责任造成的高度风险压力下的思维方式。而且由于当前体制和法律上的保护,我国注册会计师职业的审计风险大大低于正常水平,这难以起到刺激职业界自我完善自我保护的作用,相反,它却助长了业界不思进取的懒散心理。

　　同时,我国会计师事务所虽然在经营上已采取企业化形式,在性质上属于民间审计,但背后都有政府机关或行政事业单位作为其挂靠单位,这种体制使得注册会计师与其服务对象的关系复杂化、模糊化,很大程度上单方面保护了注册会计师的利益,使注册会计师并没有承担与责任相符的风险。

　　(三)注册会计师执业环境带来的风险

　　我国注册会计师执业环境不良是形成审计风险的一个重要因素。由于大型的股份有限公司特别是上市的股份有限公司,大多是在原有国有企业基础上改制完成的,且最早的上市公司为达到上市要求有不少进行过会计信息“包装”,会计信息从上市开始就埋下了隐患。如果上市后经营状况和效益下滑,这些隐患更是雪上加霜,给注册会计师的审计工作带来风险。进入20世纪90年代后连续出现的审计失败案件中,有相当一部分有此类原因造成的。另外,企业经营管理者的观念和素质、社会诚信道德观念不强等因素,使部分企业人为制造虚假会计信息,加剧了审计环境的恶化,从而加大了审计风险。

二、我国注册会计师审计风险控制的几点设想

　　(一)提高注册会计师的业务素质和风险防范意识

　　1 提高注册会计师的执业水平。随着经济环境的不断变化,国际化的趋势以及信息技术的飞速发展等都给会计师提出了新的要求。20世纪80年代到90年代初,由于计算机、传真机以及网络的出现对整个商务界造成了巨大改变,许多注册会计师由于不能适应时代发展要求而纷纷被淘汰。现代的注册会计师应适应时代需要,主动吸收新知识,熟悉行业内的国际新动态以及通行标准,掌握计算机辅助审计技术,以提高自身执业水平。同时,对于大多数审计项目来说,相当大一部分的审计工作是由审计助理人员完成的,因此,会计师事务所要有效地防范风险,还必须对助理人员进行风险意识的培训和业务培训,提高其业务素质,并在审计工作过程中对他们实行有效的监督和指导。

　　2 提高注册会计师的风险防范意识。审计职业是具有较高风险的职业,要求审计人员具备相当的风险意识。注册会计师除了严格遵守专业标准的要求,保持职业上应有的认真和谨慎之外,还应注意分清企业会计责任和注册会计师的审计责任,与客户签订谨慎、严格的业务约定书,并反击那些毫无根据的扩大注册会计师责任的诉讼。并且,在接受客户委托之前,应当采取措施评价客户管理高层的品格,深入了解委托单位的业务,尽量与正直的客户打交道,引入对客户的评价程序。

　　3 提高注册会计师的职业道德修养。从道义上控制注册会计师行为,是人们一直关注的问题。我国审计质量水平低下有很大的原因在于注册会计师的职业道德水平低下,会计师事务所与企业协同舞弊的案件时有发生。2001年,国际审计署组织对16 家具有上市公司年度会计报表审计资格的会计师事务所在2001年完成的审计业务质量进行了检查,结果是:14家会计师事务所出具了23份严重失实的审计报告,造成财务会计信息虚假71.43亿元,涉及41名注册会计师。我国已发生的审计案件,如“琼民源”等都是由于注册会计师违反职业道德,造成重大审计过失而被政府有关部门处罚的典型事件。

　　(二)完善社会审计体制建设行业监管

　　1 改善社会审计组织制度。我国注册会计师不得不承认,中国会计职业界的整体执业质量与国际知名的大会计公司根本无法比拟。当前,国际会计师事务所为减轻审计诉讼成本纷纷转型,从“无限责任”到“有限责任”转变,而我国的会计师事务所在脱钩改制后,也纷纷采用了有限责任公司的形式。公司化的会计师事务所容易将利润作为唯一的追逐目标,将合伙人之间连带责任引起的监督、牵制关系淡化,使合伙人之间的紧密关系松散化,将合伙人个人承担的经济责任转移给了公司,导致合伙人风险的约束大幅度降低。在会计师事务所纷纷转型的情况下,提高注册会计师风险意识的重要手段是采用折衷的“有限责任合伙制”形式的组织制度,让违规的合伙人承担无限责任,其他的合伙人承担有限责任。另外,可通过增加注册会计师“退出成本”的方式,强化对执业者的约束。对违规者重罚,尤其是广泛采用吊销执业资格的处分形式,强制性地提高注册会计师的风险防范意识。

　　此外,对于我国大多数事务所来说,脱钩改制的不彻底是一个很大的隐患,应使事务所真正脱离出来成为市场竞争的主体,使注册会计师承担与责任相符的风险。审计风险在很大程度上已经成为西方国家注册会计师职业发展的动力。我国当前体制和法律上对于注册会计师职业的保护,从长远看,并不能促进其自我完善和发展,只会使其面临更大的危机。如果没有足够的承受风险的能力,中国审计职业的发展将会受到影响,经济的发展也会受到影响。

　　2 加强注册会计师审计行业监管。在美国,注册会计师协会是由注册会计师自发形成的,在长期的发展过程中,美国注册会计师协会在政府不付出成本的情况下逐渐壮大起来,得到了职业界的普遍认可。但是,注册会计师协会的权力是由职业界的内在需要引发的,而不是一种行政授予,这可能出现一些“不买账”的注册会计师以及事务所,不过,不会影响注册会计师协会的权威性,因为这种权威性已获得了职业界以外的社会公众的承认,这反倒给那些“不买账”者以压力。这时,注册会计师协会可以较顺利的运用自己的权力实施监管。

　　相比之下,中国注册会计师协会的监管成本是巨大的,财政部与审计署依据国务院审批的“三定方案”,均有对注册会计师行业的监管权。我们需要一个从上到下的行政系统来支持监管活动,政府承担大量的成本支出,从这个意义上讲,中国注册会计师行业应当考虑政府行政力量的适当退出,将更多的事情交给市场去办,而不是由政府包办。实践证明,我国注册会计师协会的行政控制能力是很强的,但审计质量却一直令人担忧。由于注册会计师协会较为软弱,无法完全为注册会计师说话,这也在一定程度上加强了注册会计师的审计风险。这表明,行政控制的效果不够理想,或许,更多地利用审计市场的力量以及行政控制的适当退出,对于提高我国注册会计师协会行业的监管效率意义更大。

　　参考文献:

　　[1]高宏,庞东方 谈建立审计公开报告制度与审计风险控制[Ｊ] 审计理论与实践,2000 (12) .

　　[2]李勇 认清形势、正视问题、明确方向、励精图治,全面提高行业的社会公信力[Ｊ] 中国注册会计师,2001 (12) .

　　[3]Ｒ Ｌ瓦茨,黄世忠 实证会计理论[Ｍ] 北京:中国商业出版社,1990 .

　　[4]孙娜 我国民间审计风险的特殊性及其防范[Ｊ] 审计理论与实践,2003 (4) .

　　[5]冯均科 注册会计师审计质量控制理论研究[Ｍ] 北京:中国财政经济出版社,2002.

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　作者:霍　志　秋 来源:北方经贸2006年第3期